İÇİNDEKİLER GİRİŞ: 1 MÜKELLEFTEMEL HAK İHLALİ 1-1 YETKİ AÇİSINDAN MÜKELLEF HAKKININ İHLALI 1-2 ÖZEL HAYATİN GİZLİLİĞİ İHLALİ 1-3 MÜKELLEFLERİN KİŞİSEL VERLERİN KORUMA HAKININ İHLALI 1-4 MÜKELLEFLERİN VERGİ MAHREMIYETI KORUNMASININ İHLALİ 2 VERGİ ÜZERİNDE OLUMSUZ ETKISI KISALTMALAR: AYM : Anayasa Mahkemesi CBK : Cumhur Başkanı Kararı TUBİTAK : Türkiye Bilimsel Teknik Araştırma Kurumu VUK : Vergi Usul Kanunu KDV : Katma Değer Vergisi YMM : Yeminli Malı Müşavir GİRİŞ: Kamu hizmetlerinin kamu görevlileri tarafından yapılması Anayasal bir görevdir. Mükelleflerle ilgili bir hizmet talebinin yerine getirilmesi gerektiği durumlarda kamunun bunu yerine getirmesi asli ve sürekli görevidir. Başka özel bir meslek ve kuruluş vasıtasıyla yerine getirilmesini isteme hakkı bulunmamaktadır. Gelir idaresi başkanlığı Mükelleflerin temel haklarına zeval getirecek işlemlerden kaçınmalı ve bu hakları teminat altına alacak uygulamaları esas almalıdır. Temel hak; Vergi kanunları uygulanması sırasında mükelleflerin vergi idaresinde yönetimsel ilkelerine uygun davranılması taleplerin tümüdür. Vergi Kanunlarında Uygulamaların gerektirmediği YMM Raporunun mükelleflerden istemi, Vergi kanunlarına rağmen mükelleflere külfet getirilmesi hak ihlali olduğu kadar vergiye katılıma olumsuz etki de yaratmaktadır. Hukukun üstünlüğünü benimseyen bir devlette, kanunlara kuvvet ve otorite sağlanması esastır. Hiç şüphesiz kanun hâkimiyetinin kaynağını ona karşı duyulan güven duygusu teşkil eder. Kanunların çizdiği çerçeve aşılarak bir zümreye ve gruba çıkar sağlanması hukuk devletinde izah edilemez. İdarenin kendisine verilen kamu hizmetinin işlenmesini sağlayacak örgütü kurmak, personel ve araç gereci hizmet gereklerine uygun şekilde hazırlamakla yükümlü olduğu, idarenin hizmeti yürüten personelin görevi sırasında yaptığı eylem ve işlemlere ilişkin kusurun hizmet kusuru oluşturacağı zararı idarece tazmini gerektiğidir.[1] Vergi kanunlarında bir görev tanımı bulunmayan, sorumluluk ve yetkisi olmayan, aynı zamanda VUK 5. Maddesi sır saklama kapsamında bulunmayan YMM’lerin İdare adına iş işlem yapması Anayasaya aykırıdır. Mükelleflerin KDV iadesi alacağı için YMM raporu istemiyle Vergi mahremiyeti, Kişisel Veri Koruma Kanununa muhalefet, Veri Koruma hakkının ihlali, Ticari Sır İhlali, TTK Gereği Rekabet Yasağı İhlali gibi birçok hukuk ihlaliyle mükelleflere zarar verilmektedir. YMM’lerin tanzim etiği rapor neticesinde üçüncü şahıslara verilen zarar tazminini kim nasıl sağlayacaktır. Bu zararların ihlallerini idare kusur olarakkabullenmiyorsa bu zararları kim tazmin edecek sorusunun cevabı ortada yok demektir. Mükelleflerden KDV iadesi için YMM raporu istemi vergi mükelleflerinin temel hak ihlalinin ana nedenleridir. Temel hak ve özgürlükler sadece, kendilerini düzenleyen maddede belirtilen özel sınırlama nedenleri ile sınırlanabilir.[2]Kanunda olmayan bir işleme ilave masraf mükellefe yüklenilemez. Vergilendirme ilişkisinin yapısı gereği mükelleflerin hak sahibi olmasınınyanında güçlü idare karşısında haklarını kullanmaları ve/veya idare ile ilişkileriesnasında korunmaları önem arz etmektedir. Mükelleflerin idare karşısında korunması demokratik hukuk devletinin bir zorunluluğu olarak ortaya çıkmaktadır.[3] 1-MÜKELLEFTEMEL HAK İHLALİ İdare: Mükelleflerine vergi sorumluluklarının anlamları konusunda yardımcı olmak ve herkese dürüst ve adil şekilde kanunları uygulayarak en kaliteli hizmeti sunmak olarak açıklayabiliriz. Adil, eşit ve saygılı hizmet alma hakkının, vergi idaresinin yetkisini tarafsız ve adil kullanması gerektiği olarak tanımlandığı ifade edilebilir.[4]Kamu hizmeti gereği idare vergi kanunlarının mükelleflere yüklediği bir yükümlülüğü olmamasına rağmen, mükellefin temel hakkı olan vergi alacağı doğması neticesinde idarece hızlı bir şekilde iade edilmesi esastır. Ancak idare bunu yapmayıp ilave vergi kanunlarında olmayan yükümlülükler istemesi bir hak ihlali sayılabilmektedir. Mükelleflerde YMM raporu istemi kanunda olmayan bir yükümlük ve maddi külfet getirmekte buda mükelleflerin Anayasanın 35. maddesinde garanti altına alınan mülkiyet hakkının İhlaline sebebiyet vermektedir. Vergilendirme, bir yönüyle kişilerin hak ve özgürlüklerine, mali varlıklarına yönelen bir müdahale niteliği taşımaktadır.[5]Bu nedenle aynı zamanda kişi hakkı ihlali söz konusu olmaktadır. Hak ya da özgürlüğe bir müdahale söz konusu olduğunda öncelikle tespiti gereken husus müdahaleye yetki veren bir kanun hükmünün, yani müdahalenin hukuki bir temelin mevcut olup olmadığıdır.[6]Bu bağlamda, mükellef haklarının tesisi ve korunması açısından vurgulanması gereken noktalardan biri de vergi kanunlarının ne şekilde ele alındığı ve uygulandığıdır. Özellikle insan hakları ve demokrasi kavramlarının daha da değer kazandığı günümüzde mükellef hakları da genel hakların vergi hukukundaki bir projeksiyonu olarak karşımıza çıkmaktadır. Dolayısıyla mükellef hakları birey hakkı-insan hakkı, mükellef hakkı ortak paydasını ifade etmektedir.[7]İdarenin iş ve eylemleri usulüne uygun olmayan durumlarda mükellef hakları ihlali olacağı açıktır. Bugün özgürlüğe karşı en büyük tehlikenin, modern yönetimde en yetkili ve en çok ihtiyaç duyulan insanlardan, başka bir ifadeyle, münhasıran kamu yararı olarak telakki etikler hususlarla alakadar olan etkin uzman idarecilerden geldiğini söylemek pek abartma olmayacaktır.[8]Mükelleflerin yasal güvenceye alınmış hakkı, uzman idarecilerce bu hakkın ihlaline yönelik çıkartılan tebliğlerin gerekçelerinin kamu yararı olduğu ileri sürmekteler. Gelir İdaresi Başkanlığı, gelir politikası adalet ve tarafsızlık içinde uygulamak: vergi ve diğer gelirleri en az maliyetle toplamak, yükümlülerin gönüllü uyumunu sağlamak, yükümlü haklarını gözeterek yüksek kalitede hizmet sunmak suretiyle yükümlülükleri kolayca yerine getirmeleri için gerekli tedbirleri almak, saydamlık, hesap verebilirlik, katılımcılık, verimlilik etkililik ve mükellef odaklılık temel ilkelerine göre, görev yapmak şeklinde Cumhurbaşkanlık kararında tanımlanmıştır[9]. Mükellef haklarını CBK ayrıca teminat altına alınmasına rağmen mükelleflerden KDV iade raporu istemiyle bu hakların korunamayacağı açık bir durumdur. Kanun detaylarına girmeden, devletin sahip olduğu vergilendirme yetkisini kullanırken, temel hak ve özgürlüklerin sınırlanması sonucu doğuracak müdahalesinin, anayasa hükümleri arasındaki anılan uyumsuzluk sebebiyle, Anayasa’ya aykırılık taşıması riskiyle karşılanabileceğini ortaya çıkabileceği bilinmektedir.[10] 1-1-YETKİ AÇİSINDAN MÜKELLEF HAKKININ İHLALI: Anayasanın 128’inci maddesi ‘’Devletin, kamu iktisadî teşebbüsleri ve diğer kamu tüzel kişilerinin genel idare esaslarına göre yürütmekle yükümlü oldukları kamu hizmetlerinin gerektirdiği aslî ve sürekli görevler, memurlar ve diğer kamu görevlileri eliyle görülür, kuralında kamu hizmeti başka bir mesleki ve kuruluşların eliyle yapılamayacağı açık hükmüne rağmen kamu kurum ve kuruluşları vatandaşların kamu hizmet taleplerine karşı YMM raporu istemi ile hukuka aykırılık ve açık hak ilahlından söz edilebilmektedir. Yasal bir düzenleme olmaksızın bakanlıklara bağlı bazı kurumların sanayici ve ticaret erbabının hizmet taleplerinin isteminde YMM aracıyla işlem yapma mecburiyeti aynı zamanda bir hak ihlali doğurmaktadır. Anayasa mahkemesine göre yürütme ve idarenin kamusal etkinliklerinin hukuki rejimi kamu hukukudur. Kamu hukukunda, işlem ve eylemlerin yasal ve yönetsel düzenlemelerle önceden belirlenmiş esas ve usullere uygun olması zorunludur. Bu esasların başında gelen kanunilik ilkesine göre yürütme ve idare, Anayasa ve kanunlarla öngörülmeyen hiçbir konuda kendiliğinden herhangi bir işlem ve eylemde bulunamaz.[11] Ancak kanunlarda herhangi bir düzenleme olmadığı halde kamu hizmetinin görülmesi için YMM raporu istemiyle açık bir hak ihlalinden söz edilmektedir. Kanunların vermediği yetkiyi verilmiş gibi tebliğ ve yönetmenliklerle yapılan düzenlemeler hukuka aykırılığı teşkil edilmektedir. İnsan haklar mahkemesine göre temel hakları etkileyen konularda sınırsız bir yetki anlamına gelecek şekilde yürütmeye takdir yetkisi verilmesi sözleşme de demokratik bir toplumun temel ilkelerinden biri olan hukukun üstünlüğü ilkesine aykırı olur. Sonuç olarak hukuk, yetkilere tanıdığı böylesi bir takdir yetkisinin kapsamını ve uygulanma şeklini yeterli açıklıkla göstermelidir.[12]İdari işlemler kamu idaresi makamları tarafından yapılır. İdari makam, idarenin nam ve hesabına kamu hizmeti yapmakla yetkili ve görevli kılınan kamu ve özel hukuk kişileridir. Bu makamlar idarenin örgütsel yapısı içerisinde yer alabileceği kamu gücü ile donatılmış kişilerde olabilir.[13]Ancak kamu gücü kamu hiyerarşisi dışında başka biri tarafından kullanılamaz. İdarenin yerine getirilmesi gereken hizmete ilave bir külfetle idare dışındakilerine yapılması hukuka isabet olmadığı açıktır. Anayasa Mahkemesi 19/03/1987 tarihli ve 5/7 sayılı kararıyla Yeminli Mali Müşavirlerin gördükleri hizmetleri Anayasanın 128. maddesine aykırı bularak kararda şöyle denilmektedir. Tam tastık hizmeti kamu görevlisinin yerine getirmesi gereken bir görevdir. Anayasanın 128 inci maddesine göre kamu görevlisinin nitelikleri; atamaları, görev ve yetkilerini, hak ve yükümlüklerinin, aylık ve ödenekleri ile diğer özlük işlemleri yasa ile düzenlenmesinin zorunlu olduğu oysa Yeminli Mali Müşavirler bu nitelikte olmadığın da bu görevleri yapması yönündeki VUK a 3239 sayılı kanunla eklenen ek maddenin 5 inci fıkrası iptal edilmiştir. Kamu görevlilerince yerine getirilmesi gereken mükelleflerin hak alacağı olan KDV alacağının iadesi için dışarda kamu görevlisi olmayana ücret ödenerek yerine getirilmesi istemi hukuka ve kişi hakkına aykırılık göstermektedir. İdarenin düzenlemeye ilişkin sınırlama kanunla belirlemedikçe yürütme düzenleyici işlemlerle vergilendirmenin temel öğelerine ilişkin düzenleme yapılmayacağı görüşü ile AKM’nin mali yükümler belli başlı öğeleri de açıklanarak ve çerçeveleri kesin çizgilerle belirtilerek yasalarla düzenlenmelidir şeklinde kararı bulunmaktadır 1-2-ÖZEL HAYATİN GİZLİLİĞİ İHLALİ Özel hayat kapsamında ilk hukuki değerlendirmesi Anayasanın20/2 inci maddesi kişinin üstü özel kâğıtları ve eşyalarıdır. Söz konusu kavramlar vergi yükümlüsü açısından düşünmek gerekirse, kişinin üstü ve eşyanın kavramlarının, vergi yükümlüsünün özel hayatının bir parçası teşkil etmemesi açısından bir sebep yoktur. Eşya kavramı ise kişinin malik sıfatı ile veya herhangi bir nedenle zilyedi bulunduğu ve onun kişisel kullanımına tahsis edilmiş elinin altına bulunan eşya olarak tanımlar.[14]Vergi hukukunda vergi mahremiyeti ilkesi olarak bilinen söz konusu hak temelde vergi usul kanunun 5. maddesinde düzenlemiştir. Mahremiyet veya sır alanı olarak adlandırılan hayat alanı, özel hayatın gizliliği kapsamında sayılmaktadır. Sır genel olarak, herkes tarafından bilinmeyen ve açıklaması sahibinin şeref ve menfaatine zarar verme tehlikesi gösteren hususlar gizli kalması sahibi veya sahiplerine menfaat sağlayan, bu nedenle sahibinin başkaları tarafından öğrenilmesini istemediği, tek bir kişi ya da belli bir topluğa ait her türlü iş, işlem ya da olaya ilişkin bilgi şeklinde tanımlanmaktadır.[15]Gelir İdaresince A Mükellefinin KDV iade hakkinin yerine getirilmesinde YMM raporu istenilmektedir. A mükellefin KDV İadesi YMM tarafından tanzim edilen karşı teyidini gerçekleştirirken A Mükellefin Tedarikçisi olan B,C,D vs. alt mükellefleri alıcı ve satıcıların listeleriyle vergi mahremiyeti ve ticari sırları mükelleflerin rızası dışında öğrenmiş olacaklar. Sır kavramının kişilik hakkı kapsamına da girdiğine kişinin sırlarının korunmasının Anayasal dayanağı olarak 17. Maddesi uyarınca kişinin maddi ve manevi varlığıyla birlikte Anayasanın 20 maddesi gereği özel hayatin gizliliği olarak belirtilmektedir. Hukuk devleti ilkesi özünde yönetiminin hukukla bağlılığı, yöneticinin şahsi ve keyfi iradesinin değil, hukukun hakım olması demektir. Devlet adına yetki kullananların yetkilerini hukuktan almaları ve hukuka uygun olarak kullanmaları yoluyla tüm bireylerin aynı muameleye tabı tutulmaya, keyfi farklı uygulamaların önüne geçilmesi ve böylece birey haklarının güvence altına alacağı düşüncesi hukuk devleti kavramını ortaya çıkartılmıştır.[16]Anayasa’nın 2. Maddesinde belirtilen hukuk devleti, insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, eylem ve işlemleri hukuka uygun olan, bir alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, hukuk güvenliği sağlayan, Anayasaya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tüm devlet organlarına egemen kılan Anayasa ve yasalarla kendini bağlı sayan, yargı denetimine açık olan devlettir[17]. Anayasanın güvence altına aldığı, ticari sır ve vergi mahremiyeti ayrıca birçok yasa ve düzenlemeyle korunmuş ihlal edene karşılığı TCK 239 uncu maddesindeki müeyyidesi getirilmiştir. Ancak idare tüm yasal güvencelere rağmen tebliğlerle mükelleflerden YMM raporu istemiyle Mükelleflerin temel kişilik haklarını ihlal edebilmektedir. İnsan hakları, hukuk devleti anlayışında sağlanan ilerleme ve globalleşmenin etkisi ile mükellefe rağmen değil mükellefle birlikte vergi toplamanın yanı gönüllü uyumu esas alan sistemin avantajlarının devletçe kavranması ile özünü önceliği mükellefe vermek ve onun haklarına saygı göstermek olan bir anlayış olması gerekmektedir.[18]Ancak gelir idaresi mükelleflerin temel haklarını gözetmeden 1989 dan kalma yasal sınırları aşan usullerle, ödevlilerin hak etikleri iade alacakları veya vergisel işlemleri hukuksuz usullerce yerine getirilmeye devam edilmektedir. 1-3-MÜKELLEFLERİN KİŞİSEL VERLERİN KORUMA HAKININ İHLALI; Kişisel verinin bilgi kimliği, belirli veya belirlenebilir kişi ve bilginin kimliği, belirli veya belirlenebilir kişiye ilişkin olması olmak üzere üç temel unsurdan oluştuğu söylenebilir.[19]Mükelleflerin ticari tüm işlemlerinin kişisel veri kapsamında olduğu açıktır. Kamu idaresi KDV iade hizmetini yerine getirmesi gereken asli bir hizmetken, Vergi Usul kanunda bir tanım ve yeri olmayan yeminli malı müşavirlerce hizmet görmesinin sağlanması mükelleflerin gizli kalması gereken bilgi, bilginin kimliği, kimliği ile belirlenebilen bilgisi koruması hakkı ihlal edilmektedir. A mükellefin KDV iadesi Raporu YMM lerce yazılırken A nın tedarikçisi B ve C nin tüm bilgilerine sahip olunuyor. Oysa C ve B mükellefleriyle hiçbir hukuki ilişkisi olmayan üçüncü bir kişi olarak bu bilgilere sahip oluyor. İdare de elde etmiş olduğu kişisel verileri hukuka uygun olarak toplanması, işlenmesi ve amaca uygun olarak kullanılması gerekmektedir. Ancak idarenin ihtiyaç duyacağı tüm bilgilerin kendi veri ambarına toplanmasına rağmen bu veriler sonucu, mükellef işlemleri yapılmaksızın başka hukuk dışı araçlar kullanması mükelleflerin Anayasal açısında güvenceye alınmış bir hakkının ihlalini doğurabilmektedir. Hak ya da özgürlüğe bir müdahale söz konusu olduğunda öncelikle tespiti gereken husus, müdahaleye yetki veren bir kanun hükmünün, yanı müdahalenin hukuki bir temelinin mevcut olup olmadığıdır.[20]İdarenin bir kanuni müdahale yetkisi olmaksızın mükelleflerin veri koruma hakkına tebliğlerle müdahalesi söz konusu olmaktadır. Kişisel veri koruma hakkı, diğer birçok hak alanıyla olumlu ya da olumsuz anlamda ilişki içindedir. Bilgi ve iletişim teknolojilerinde meydana gelen gelişmelerden dolayı mahremiyet en önemli insan haklarından birisi olmuştur. Mahremiyet, insan haklarının korunmasında anahtar bir değer olup sadece gerçek kişiler değil tüzel kişileride ilgilendiren bir kavramdır.[21]Hak özel hayatin gizliliği, bilginin geleceği belirleme hakkı, maddi ve manevi hakkı ile kişisel verilere yönelik ihlaller, ceza hukuku ile de korunmuştur. TCK madde 135, 136 ve 138 de kişisel varillerle ilgili suçlara yer vermiştir. Buna göre Kanun koyucu kişisel verilerin özel hukuk ve idare hukuku ile korunmasının yeterli güvenceyi sağlamadığı kanaatine ulaştığında ceza hukukunu devreye sokarak suç tanımları yapmaktadır.[22]İdare korunması gereken kişilik hakkını, geçmişte çıkardığı tebliğlerde bulunan hak ihlalin olumsuzlukları sürekli güncel tutarak devam edilmektedir. Kişilerin hukuki güvenliğini sağlamayı amaçlayan hukuki güvenlik ilkesi, Hukuk normlarının öngörülebilir olmasını bireylerin tüm eylem ve işlemlerde devlete güven duyabilmesini, devletin de sosyal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar.[23]Gelir idaresinin yayımlanmış olduğu KDV Tebliğlerinde KDV iadesi İçin Rapor istemi, işlemin Mükelleflerin vergi mahremiyeti ihlaline yol açan bu durum mükelleflerin idareye güveni zedelemektedir. Anayasa ve kanunlarla güvence altına alınmış bir alanın tebliğlerle ihlali söz konusudur. İdarenin kişisel taktirine dayanan ve keyfine uygulamaları mümkün olduğu ölçüde ortadan kaldırabilecek nitelikte olması gerekmektedir. Aksı halde, Anayasa mahkemesi, yasal düzenlemenin temel hak ve özgürlüklerin kullanılmasını engelleyici nitelikte olacağı görüşündedir.[24]Kamu idaresine bağlı kurumlar, yasada olmadığı halde girişimci ve mucitlerin harcama maliyetlerini TUBİTAK’ a bildirme hakkı ancak YMM’ lerin oluruyla göndermesi şeklinde uygulamalar yapılabilmektedir. En temel hakkı kullanma da yoksun bırakılacak şekilde hukuka aykırılıklardan söz edilebilmektedir. Kişisel verileri ihlalin yanında bir hakkın kullanımın engeline varan hukuka aykırılık görülebilmektedir. Tüm bu uygulamalar yasada olmadığı halde Gelir idaresi tebligatlarına esinlenerek diğer kamu kurumları da yönetmelikler ve uygulamalar şekillenmektedir. Bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesi, devletinde yasal düzenlemelerde bireylerin güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınması gerektiği temel kuraldır.[25] 1-4-MÜKELLEFLERİN VERGİ MAHREMIYETI KORUNMASININ İHLALİ: Vergi mahremiyeti kavramını, vergi idaresi tarafından öğrenilen mükellefe ait bilgilerin ifşa edilmemesi veya üçüncü kişilere verilmemesi şeklinde tanımlayabiliriz. Vergi hukukunda vergi mahremiyeti ilkesi olarak bilinen hak temelinde vergi usul kanunun 5. maddesi düzenlenmiştir. Aşağıda yazılı kimseler görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gereken diğer hususları ifşa edemezler ve kendilerinin veya üçüncü şahısların nev’ine kullanamazlar denilmektedir. Madde gerekçesinde: modern verilerin iyi uygulanmasının idareye geniş yetkiler verilmesini gerektirmesi nedeniyle mahremiyet düşüncesinin doğduğu, vergi mahremiyetinin her ne şekilde olursa olsun, vergi uygulaması kapsamında öğrenilen ticari ve şahsi sırların mutlaka gizli kalmasını ifade ettiği belirtilmektedir. Ayrıca buna ek olarak, mükellefin şahsına ve işine bağlı bilgiler en ince ayrıntısına kadar araştıran modern vergilerin uygulamasının, mükelleflerin en ufak şüpheye düşmemesini sağlayacak şekilde vergi mahremiyetinin titizlikle korunmasını gerekli kıldığı, bu sayede mükellefin hukuku korunduğu gibi ihtilafların da ortadan kaldırıldığının ifade edilmektedir.[26]Vergi hukukumuz her ne kadar mahremiyete önem vermesine rağmen, uygulamada YMM ‘lerden KDV iade Raporu tanzimi istemi, TÜBİTAK Ar- Ge proje mali bilgilerinin YMM vasıtası ile zorunlu istemi, hukukumuzdaki mahremiyet titizliğini ihlal etmektedir. YMM ler A firmasının iade raporunun, hazırlanmasında A nın Tedarikçisi B ve C nin mali ticari bilgilerine sahip olabilmektedir. Tedarikçilerin tedarikçisi bilgisine vakıf olduklarında bunları C nin tedarikçisi D ise C nin ticari hayatı tehlike arz eder. A D’nin varlığını fark edince C devre dışı bırakılarak doğrudan D den alım gerçekleştirebilir. Bu durumda C nin Ticari faaliyetinin sonlandırıldığına rastlamak mülkündür. Aynı şekilde TUBITAK kurumuna mali destek için verilen projelerin daha çalışma safhasındayken başkaları tarafından kopyalanmasına rastlamak mümkün. YMM ler Üçüncü Şahıslar nezdinde VUK ta mahremiyet ve sır saklama kapsamında sayılan kişiler arasındaki bulunmamaktadır. Kişisel Veriler genelde dört temel hak niteliğinde görüşler olduğu bilinmektedir. Ekonomik Hak Olarak Kişisel veri Mülkiyet hakkı olarak Kişisel veri Fikri Mülkiyet hakki Temel İnsan Hakkı Anayasa’nın 20’nci maddesinde, temel insan hakkı olan özel hayatin gizliliğinin devamında düzenlenmiş olması, hukukumuzda kabul edilen yaklaşımı ortaya koymaktadır.[27]İdarenin temel hak ve hürriyetlere kanunda öngörülmeyen bir sınırlama getirmeyecek olması, Anayasa’da münhasır kanun alanı kapsamına giren düzenlemelerin ancak kanunla yapılacağına ilişkin vurgunun bir sonucudur.[28]Herhangi bir kanun olmaksızın bu alanda YMM’ lerce iş işlem yapılması bir hak ihlali kapsamında görülmemesi mümkünü bulunmamaktadır.“Vergi mahremiyeti; vergileme süreciyle ilgili olarak ortaya çıkan ve vergileme ilişkisi içinde öğrenilen bilgilerin, mükellefler ile bilgi sahibi kişiler arasında gizli kalması gerektiğini ve üçüncü şahıslarına açıklanmaması gerektiğini ifade etmektedir”. Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yapılan tanıma göre; “Vergi ile ilgili gizlilik kavramı, vergi uygulamasında görev alan memurların görevlerini ifa ederlerken mükelleflerin şahısları, ailevi durumları, servetleri, faaliyetleri ve faaliyet alanları, gelir durumları, meslek sırları ve benzeri durumlarıyla ilgili olarak öğrendikleri bilgilerin açıklanmaması ve kendileri ile üçüncü kişilerin kullanımına sunulmamasıdır.”[29]Özenle mükellefin mahremiyeti korunması gerekirken tebliğler ve uygulamalar ile kanunun tanımladığı mahremiyeti üçüncü kişilere açık hale getirmiş olmaktadır. Vergi Usul Kanunda olmayan bir uygulamayı uygulayarak, hak ihlaline neden olması mükellefin güven duygusunun kaybına nedendir. Anayasa, verginin kanunluğu ilkesi ile mükelleflerin tüm haklarının güvence altına alması ve kişisel haklarının dokunulmazlığı teminatı ve güvencesidir. Kişisel verilerin elde edilebilir hale getirilmesi normal şartlarda erişme imkânı olunmayan verilerin, yapılacak bir takım işlemlerle içeriğine vakıf olunabilir hale getirilmesi olarak ifade edilebilir.[30]YMM’lerce yapılan iş ve işlemlerle Mükelleflerin mahremiyetinin ihlali olduğu kadar TUBİTAK’ a Verilen yeni icat, buluş inovasyon projelerinin de güvenliğinin ifşa olmasına neden teşkil edilebilmektedir. Kamu makamlarını bağlayıcı sınır olarak, yalnız verginin konusunun, matrahının, yükümlüsünün, oranın vergiyi doğuran olayın, ödeme zamanın yasayla saptanmasını içermekle kalmamakta, bunların ötesinde yasayla saptanan bu öğelere göre, tarh, tahakkuk, tahsil gibi unsurlardan oluşan vergilendirme sürecinin yasaya uygun olarak yürütülmesini; yani vergilerin yasalara uygun ve doğru olarak alınmasını bir direktif olarak koymaktadır.[31]Kamu idaresi aynı şekilde alacak hâkinde yerine getirmesi gerekmektedir. Yasada olmayan bir vergilendirme usulü tebliğlerle mükelleflere ilave maliyetler getirilmesi vergilenmenin yasalık ilkesine aykırı bir muamele surecine saptanmış olabilmektedir. Mükelleflerin KDV İadeleri tıpkı tahsil tahakkuk ile bir bütün işlem olup idarece yerine getirilmesi aslı görevidir. Tebliğlerle mükelleflere masraf ve yeni bir ödev yüklemi şeklinde düzenlemelerin yer alınması yasallık ilkesiyle bağdaşamaz. KDV uygulama tebliğlerinde YMM rapor istemi mükelleflere bir masraf yükümlüğü getirdiği açıktır. Mükellefin KDV iade hakinin yerine getirilmesi maddi bir maliyet unsuru olduğu gibi tam tasdik talebi de psikolojik maliyetin yanında maddi maliyeti unsurunu da getirmektedir. Verginin yasallığı ilkesi, vergi yükümlüsüne yasal sınırların aşılması güvencesini getirdiği gibi vergi alacaklarına da yasal sınırların varlığı halinde, vergi alacağını alma yetkisini kullanma olanağı vermektedir.[32] 2-VERGİ ÜZERİNDE OLUMSUZ ETKISI Mükellefler vergi idaresine bilgi verirken verdikleri bilgilerin korunacağını bilmeleri gerekir. Böyle olursa tam ve doğru bilgi verme konusunda daha istekli olacakları muhakkaktır. Vergi uyumu ile vergi idaresinin hukuka aykırı uygulamaları mükelleflerin psikolojik davranışlarını etkileyeceği şüphesizdir. Tebliğlerle VUK kanunda olmayan KDV iade ve tastık ad ve isimle Mükelleflerden YMM’lerin rapor istemi kamu gücü temsilcisi algısı yaratarak mükellefler psikoloji baskı altına alınabilmektedir. Kamu gücünün büyük bir güç olduğu şüphesiz bu gücü denetimsiz idare dışında birilerinin kullanması neticesinde toplumun zarar görmesi kaçınılmaz sonuçlar doğurabilmektedir. Kamu gücüne sahip olmak nüfuz ve menfaat sağlamaya yönelik açık bir güç olduğu bilinmektedir. Vergi mahremiyeti düzenlemesinde mükelleflerin korunması, vergi idaresine güven duyulmasının sağlanması ve dolayısıyla maddi ve manevi kamu yararı sağlanması amaçlanmaktadır. Gelir idaresi Başkanlığı tebliğleriyle istenen YMM raporu ve tam tastık raporları mükellefle idare arasında güvensizliğe neden olabilmektedir. Hukuk devleti: vatandaşlarının hukuki güvenlik içinde bulundukları, devletin eylem ve işlemlerinin hukuk kuralarına bağlı olduğu bir sistemdir. Vatandaşlar vergi ödevini yerine getirirken güven duygusun içinde olması, vergi yükümlüğü yerine getirmekten tereddüt etmediği vergi alacağında idarece zamanında yerine getirilen vergi sistemi hukuk devletin gereğidir. Mükelleflerin vergi idaresine karşı yükümlülükleri titizlikle yerine getirmesi mükelleflerin hak alacağında titizlikle araçsız iadesini sağlamaktır. Özellikle gelişmekte olan ülkelerde yaygın olan devlete ve yasal sisteme güvensizlik, kamu otoriteleri gücü kullanarak mükellefler üstünde psikolojik etki oluşturması insan unsuru gereği kişisel menfaat gerçekleşmesi, vergi idaresinin halkla ilişkilerbirimlerinin bilimsel ölçülere uygun olmayışı, şeffaflık ve mali saydamlığın tesisedilemeyişi gibi hususların mükelleflerin sahip olması gereken vergi ahlâkı içindedeğil, vergileme olayının diğer tarafı olan kamu birimlerinin vergileme ahlâkı içinde değerlendirilmesi daha doğru olacaktır. Vergi kanunlarının anlaşılır olmasının yanı sıra tüm mükellefler genelinde adil bir uygulaması olmalıdır. Vergi kanunları ve uygulamalarının herkes için adil uygulanması, mükelleflerin vergiye karşı uyumları ve vergi bilinçleri üzerinde olumlu etkileri olmaktadır. Adil bir uygulamanın olmadığı durumlarda, vergi ödevini kanunlara uygun şekilde yerine getiren bilinçli mükellefler bu durumdan olumsuz etkileneceklerdir. Böylece uygulamaların adil olmadığını gören mükellefler, vergiyi ödemek yerine vergiden kaçınmanın yollarını arayacaklardır.[33]Hukuka uygun olmayan, mükelleflere ilave masraf yükü getiren ve mükelleflerin sır, mahremiyetini ihlal edilen uygulamalar vergi ödevlisini olumsuz etkilenmemesi mümkün değildir. YMM lerle ilgili psikolojik olarak kamu gücü ve temsilcisi olarak algısını oluşturmasımükellef üzerine bırakacağı olumsuz davranışvergiye uyumu olumsuz etkiler. Bu nedenle mükelleflerin üzerinde oluşturulan ya da oluşturulmak istenilen vergi bilincinin zarar görmemesi için, vergi kanunlarının anlaşılır olmasının yanı sıra mükelleflerin tamamı üzerinde eşit uygulanması gerekmektedir. Vergilendirme ilişkisinde alacaklı kamu kesiminin vergilemeye yönelik kararlar alırken mükelleflerin bu kararlara nasıl tepki vereceğini, mükellef psikolojisi üzerinde olumsuz sonuçlar meydana getirip getirmeyeceğini iyi analiz ederek vergi sistemine işlerlik kazandırılmalıdır. Mükelleflerden talep edilen YMM raporları vergi nispetinde mükelleflerin ekonomik sosyal refahlarını azaltacağından mükelleflerin vergiye uyumuna olumsuzluğa neden olabileceği idarece hesaplanmalıdır. Teknoloji ve ekonomik gelişmeler ile küreselleşme ticaret sınırların kalkması, sıyası, askeri, sebepler dâhilinde daha çok kamu gelirine ihtiyaç duyulması gibi unsurların vergi tabana yaratığı genişleme ve karmaşa mükelleflere bazı haklar tanınmasını ve bu haklarının önemle korunmasını gerekli kılmaktadır.[34]Ancak gelir idaresi tebliğlerine eklenen KDV iade ve tam tastık raporların istemi ile mükelleflere bir maliyet unsuru olarak yansıtmakta olup küresel piyasada rekabet avantajı ve vergi kaybına neden olunmaktadır. Bu tur yasada olamayan tebliğlerle vergilere ilave getiren masraf maliyetleri yabancı sermayenin gelişini engellemekte veya tereddütler yaşatmaktadır. Yürütme organına bırakılacak düzenleme alanı ödevliye masraf, sosyal ve psikolojik maliyet getirmemek kaydıyla ayrıntıya tekniğe ve uzmanlığa konularlasınırlı olmalıdır.[35] Gelir idaresi YMM raporu istemi ödevliler için bir maliyet, olumsuz psikolojik etki unsurudur. Ödevliye getirilen bir maliyet unsuru şüphesiz vergiye katılımı olumsuz etkileyeceği açıktır. Bireylerin kamu kurumlarına olan güven ise pek çok etkene bağlıdır. Bunlar; dürüstlük ve açıklık, hizmet sunumunda güven birlikte, bireyler genel olarak yükümlülüklerini yerine getirirken, bir topluma ait olduğu bilincinde hareket etmektedir. Yani, kendi benliğimiz dışında sosyal benliğin zorunlu kıldığı davranışlar yükümlüğümüzü yerine getirme hususunda etkili olur. Güvene dayanmayan bir sistem ve uygulama toplumu yükümlülükleri yerine getirmekte çekingenliğine neden olunmaktadır. SONUÇ: Gelir idaresi başkanlığının görevi, vergiyükümlülerin Anayasal ve kanuni haklarının güvencesini sağlayarak vergi ödevlilerininişlem süreçlerini etkin maliyetsiz olarak tamamlamasını sağlamak. Yasaların çizdiği sınırlar dâhilinde vergi teknik ve uygulamaları yapmak mükellefe ilave bir masraf çıkartmadan kolaylık sağlayacak sistemlerle ödevlinin ödev yükümlüğünüyerine getirirken herhangi bir hakların heder olmasını da engellemektir. Anayasamıza göre asli süreklilik gereği kamu hizmetinin kamu görevlilerince yerine getirilmesi Anayasanın amir hükmü gereğidir. Vergi sistemi basit ve ödevlinin rahat ulaşabilir olması, mükellefe ilave maliyet gerekmeksin, talepleri zamanında yerine getirilme imkânları sağlamalıdır. Anayasaya ve hukuka aykırı gelir idaresi görev yükümlüğüne muhalif tebliğlerde YMM rapor istemin kaldırılarak ödevlilerin temel haklarının korunmasını güvenceye alması gerekmektedir. Kanunla yeterince çerçevelenmemişse kişilerin temel haklarını etkileyecek keyfi uygulamalara yol açmaları mümkün olduğundan mali hükümlerin belibaşlı öğeleri de açıklanarak ve çerçeveleri çizilerek kanun düzenlemeleri şarttır.[36]Tebliğlerle bir grup veya mesleğin çıkarları yönünde düzenlemeleresonverilmesi, toplumsal çıkar yönünde hukuksal çerçevede uygulamalar düzenlenmelidir. Küresel dünyada rekabet edecek mal ve hizmetlere vergisel işlevlerine ilave masraflar yüklemeden ödevlilere hizmet verilmesi idarenin asil sürekli görevidir. İdare asil ve sürekli görevini zamanında yerine getirerek ödevlilerin mağdur edilmemesi gerekmektedir. Bir devletin özgürlüğü için, halkın yasalarla yönetilmesinden ve adaletin ancak hesaba çekebilir. Kötü yürütülmesinden dolayı, olanlarca iflasından daha elzem bir şey yoktur.[37]Vergi külfetinin adil dağılımı, belirgin bir şekilde, toplumun ahlakı hissiyatının eğitimine, gerek kuvvet, gerek ayırt etme yetisi açısından katkı yapar.[38]Hukuk kendi başına ahlaken doğru bir unsur olarak arzulanmalıdır. Nitekim her iyi insan eşitliği ve hukuki sever; hata yapmak ve kendisi için sevilesi olmayanı sevmek iyiye yakışmaz, dolayısıyla hukuku kendisi için arzulamak ve uygulamak gerekir. Hukuk için geçerli olan adalet içinde geçerlidir. Adalet gibi, diğer erdemler de kendiler için uygulanmalıdır.[39]Hukuk sınırları çerçevesinde adil vergi uygulamaları vergiye uyumu sağlar. Vergi ödemenin bir zenginlik kaynağı olduğu bilinci gönüllere yerleştirme ile vergiye katilimi artırır. Adil basit anlaşılır şeffaf vergi uygulamaları toplumsal bilinçle vergi yükümlüğünü yerine getirmek bir erdemlilik olarak toplum nezdinde yerleşir. Yükümlükleri temel hakları güvenceye alınmış. Hak ihlalleri yapan uygulamaların sonlandırılması psikolojik etkiden ziyade bilinç ve ödevli edimi yerine getirilmesi kendisi içinde toplum içinde adaleti sağlanacağı anlayışa uygun uygulamalar yapılmalıdır. Bağımsız Denetçi & Mali Müşavir Abdurrahman Filiz 11 Temmuz 2020 İstanbul KAYNAKÇA; — Akgüner Tayfun, Berk Kahraman, İdare Hukuku, Der Yayınları, İstanbul,2017 — Ayözger Çiğdem, Kişisel Verilerin Korunmasi, Beta Yayıcılık, İstanbul,2016 — Bayraklı Hasan Hüseyin, Hatipoğlu Mehmet, Vergi Alacakların Takibinde teminat İsteme ve Vergi Davasına Konu Olması, Ali Fuat Başgil Anısına Armağan, XII Levha Yayınları, İstanbul,2019 — Bahçeci Barış, Vergisel Düzenleyici İşlemlerin Hukuksal Sınırları, Yetkin Yayınları, Ankara,2016 — Bozdoğan Doğan, Kurt Serhat, Vergi Kanunlarının Genel Yapısının Değerlendirilmesi: Tokat İli Özelinde Bir Uygulama Maliye Araştırmaları Dergisi, Mart 2019 — Cıcero, Yasalar Üzerine, Çev. Cengiz C. Çevik, İşbankasi Kütür yayinlari, İstanbul,2016 — Durmuş Neslihan Karataş,Türk ve Fransız Vergi Hukuku Kapsamında Mükelleflerin Korunması, Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, Sayı: 48, Temmuz-Aralık 2016 — Durdu, Muhammet: Mükellef Verilerinin Korunması ve Vergi Mahremiyeti, Selçuk Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.27, S.3, 2019 — Eren Abdurrahman, Anayasa Hukuku Ders Notları,XII levha İstanbul,2018 — Egeli Haluk,Dağ Mehmet , Türk Vergi Hukuku Açısından Mükellef Haklarının Değerlendirilmesi, Maliye Dergisi Sayı 163 Temmuz-Aralık 2012 — Göçgün Muhammed, İdari İşlemin Konu unsuru, XII Levha Yayınları, İstanbul,2017 — Gözler Kemal,İdare Hukuku,Ekin Yayınları Bursa,2019 — Göztepe Ece, Alpbaz Mustafa Mert, Anayasa Mahkemesi Bireysel Başvuru, XII Levha Yayınları, İstanbul,2017 — Giritli İsmet, Bilgen Pertev, Akgüner Tayfun, Berk Kahraman, İdare Hukuku, DerYayınları,İstanbul2013 — Karakoç Yusuf, Genel Vergi Hukuku, Yetkin yayınları, Ankara,2014 — Keneti, Emekçi, Güneş, Kaşıkçı, Vergi Hukuku, Filiz Kitap Evi, İstanbul,2019, — Karadağ Neslihan Çoşkun, Mazlum Mustafa Sefa, Vergi İncelemelerinde Mükellef Hakları, Karahanlar Kitap Evi, Adana 2019 — Kangal Zeynel T. Kişisel Verilerin Ceza ve Kabahatler Hukukunda Korunması, XII Levha Yayınları, ,İstanbul 2019 — Mill John Satuart, Demokratik Yönetim Üzerine Düşünceler, Çevr: Özgüç Orhan, Pinhan Yayınları, İstanbul,2017 — Şirin Tolga, Karşılaştırmalı Anayasa Hukukunda Kanun Kavramı, XII Levha yayınları, İstanbul,2019 — Üçüncü S. Hilal, Medeni yargılama hukukunda Kişisel Verilerin Ve sırların Korunması, XII Levha Yayınları, İstanbul,2019 — Tan Turgur, İdare Hukuku, Turhan kitap evi,8. BasımAnkara,2019 — Türkmen Sevgi Erarslan, Özel Nitelikli Kişisel Verilerin İşlenmesinde Açık Rızanın Aranmadığı Haller, XII Levha Yayınları İstanbul,2019 — Öncü Kerem, Vergi Yükümlüsü Acısında özel Hayatin Gizliliği, Seçkin Yayınları, Ankara,2019 — Von Feriedrich Hayek, Özgürlüğün Anayasası, Cev. Çelikkaya Yusuf ziya Bigbang Yayınları, Ankara,2011 — Yılmazoğlu Yunus Emre, Vergilendirme Alanında Bakanlar Kuruluna verilen yetkiler ve sınırlar, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara,2011 [1] Gözler Kemal, İdare Hukuku,Ekin Yayınları Bursa,2019,s.1181 [2]Akgüner Tayfun, Berk Kahraman, İdare Hukuku, Der Yayınları, İstanbul,2017,s.37 [3]Durmuş Neslihan Karataş, Türk ve Fransız Vergi Hukuku Kapsamında Mükelleflerin Korunması, Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, Sayı: 48, Temmuz-Aralık 2016 s. 100 [4]Karadağ Neslihan Çoşkun, Mazlum Musafa Sefa, Vergi İncelemelerinde Mükellef Hakları, Karahanlar Kitap Evi, Adana 2019,s.98 [5] Karakoç Yusuf, Genel Vergi Hukuku, Yetkin yayınları, Ankara,2014,s.98 [6] Göztepe Ece, Alpbaz, Mustafa Mert, Anayasa Mahkemesi Bireysel Başvuru, XII Levha Yayınları, İstanbul,2017,s.69 [7]Egeli Haluk, Dağ Mehmet, Türk Vergi Hukuku Açısından Mükellef Haklarının Değerlendirilmesi, Maliye Dergisi Sayı 163 Temmuz-Aralık 2012.s.132 [8]Von Feriedrich Hayek, Özgürlüğün Anayasası, Cev. Çelikkaya Yusuf ziya Bigbang Yayınları, Ankara,2011,s.387 [9]Keneti, Emekçi, Güneş, Kaşıkçı, Vergi Hukuku, Filiz Kitap Evi, İstanbul,2019,s.97 [10] Yılmazoğlu Yunus Emre, Vergilendirme Alanında Bakanlar Kuruluna verilen yetkiler ve sınırlar, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara,2011,s.25 [11]Tan Turgut, İdare Hukuku, Turhan kitap evi,8. BasımAnkara,2019,s.384 [12] Şirin Tolga, Karşılaştırmalı Anayasa Hukukunda Kanun Kavramı, XII Levha yayınları, İstanbul,2019,s.439 [13] Bayraklı Hasan Hüseyin, Hatipoğlu Mehmet, Vergi Alacakların Takibinde teminat İsteme ve Vergi Davasına Konu Olması, Ali Fuat Başgil Anısına Armağan, XII Levha Yayınları, İstanbul,2019s.398 [14]Öncü Kerem, Vergi Yükümlüsü Acısında özel Hayatin Gizliliği, Seçkin Yayınları, Ankara,2019,s.25 [15] Öncü Kerem, Vergi Yükümlüsü Acısında özel Hayatin Gizliliği, Seçkin Yayınları, Ankara,2019,s.36 [16]Giritli İsmet, Bilgen Pertev, Akgüner Tayfun, Berk Kahraman, İdare Hukuku, Der Yayınları, İstanbul 2013,s.68 [17]Giritli İsmet, Bilgen Pertev, Akgüner Tayfun, Berk Kahraman, İdare Hukuku, Der Yayınları, İstanbul 2013,s.70 [18]Karadağ Neslihan Çoşkun, Mazlum Mustafa Sefa, Vergi İncelemelerinde Mükellef Hakları, Karahanlar Kitap Evi, Adana 2019,s.86 [19] Üçüncü S.Hilal, Medeni yargılama hukukunda Kişisel Verilerin Ve sırların Korunması, XII Levha Yayınları, İstanbul,2019,s.7 [20] Göztepe Ece, Alpbaz Mustafa Mert, Anayasa Mahkemesi Bireysel Başvuru, XII Levha Yayınları, İstanbul,2017,s.69 [21]Ayözger Çiğdem, Kişisel Verilerin Korunması, Beta Yayıcılık, İstanbul,2016,s.36 [22] Kangal Zeynel T.Kişisel Verilerin Ceza ve Kabahatler Hukukunda Korunması, XII Levha Yayınları İstanbul,2019,s.49 [23]Eren Abdurrahman, Anayasa Hukuku Ders Notları, XII levha İstanbul,2018,s.211 [24] Tan Turgut, İdare Hukuku, Turhan kitap evi,8. BasımAnkara,2019,s.457 [25] Üçüncü S.Hilal, Medeni Yargılama Hukukunda Kişisel Verilerin Korunması, XII Levha Yayınları İstanbul,2019,s.49 [26] Karadağ Neslihan Çoşkun, Mazlum Musafa Sefa, Vergi İncelemelerinde Mükellef Hakları, Karahanlar Kitap Evi,Adana 2019,s.114 [27] Üçüncü S. Hilal, Medeni yargılama hukukunda Kişisel Verilerin Ve sırların Korunması, XII Levha Yayınları, İstanbul,2019,s.42 [28]Göçgün Muhammed, İdari İşlemin Konu unsuru, XII Levha Yayınları, İstanbul,2017,S.149 [29] Durdu, Muhammet: Mükellef Verilerinin Korunması ve Vergi Mahremiyeti, Selçuk Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.27, S.3, 2019, s.591 [30] Türkmen Sevgi Erarslan, Özel Nitelikli Kişisel Verilerin İşlenmesinde Açık Rızanın Aranmadığı Haller, XII Levha Yayınları İstanbul,2019,s.90 [31]Yılmazoğlu Yunus Emre, Vergilendirme Alanında Bakanlar Kuruluna verilen yetkiler ve sınırlar, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara,2011,s.37 [32] Yılmazoğlu Yunus Emre, Vergilendirme Alanında Bakanlar Kuruluna verilen yetkiler ve sınırlar, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara,2011,s.38 [33] Bozdoğan Doğan, Kurt Serhat, Vergi Kanunlarının Genel Yapısının Değerlendirilmesi: Tokat İli Özelinde Bir UygulamaMaliye Araştırmaları Dergisi, Mart 2019, Cilt: 5, Sayı: 1, s.46 [34] Karadağ Neslihan Çoşkun, Mazlum Mustafa Sefa, Vergi İncelemelerinde Mükellef Hakları, Karahanlar Kitap Evi, Adana 2019,s.74 [35]Bahçeci Barış, Vergisel Düzenleyici İşlemlerin Hukuksal Sınırları, Yetkin Yayınları, Ankara,2016,s.107 [36] Bahçeci Barış, Vergisel Düzenleyici İşlemlerin Hukuksal Sınırları, Yetkin Yayınları, Ankara,2016,s.108 [37]Von Feriedrich Hayek, Özgürlüğün Anayasası, Cev. Çelikkaya Yusuf ziya Bigbang Yayınları, Ankara,2011,s.263 [38]Mill John Satuart, Demokiratik Yönetim Üzerine Düşünceler, Çevr: Özgüç Orhan, Pinhan Yayınları, İstanbul,2017,s,75 [39]Cıcero, Yasalar Üzerine, Çev. Cengiz C. Çevik, İşbankasi Kütür yayinlari,İstanbul,2016,s.25 Kaynak: www.bdTurkey.com (Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)